综合各地曝光的运输行业、石化行业虚开发票案例，可见油票与运输发票联系紧密，成品油发票、运输发票广泛渗透至大宗商品贸易、建筑行业等领域。本篇以税务机关公示的一则典型案例，分析运输企业取得进项油气发票抵扣涉税风险基础上，提出合规建议。
案例引入
鑫达润海运公司为无船承运人，利润主要来源为运费差价。在2018年至2020年期间，对外开具运费增值税专用发票2100余份，价税合计2亿余元。其取得发票构成中，“运费”发票460余份，价税合计4000余万元，其余进项发票为大量工业用油品发票。经福州市税务局第二稽查局检查，认定该公司取得进项发票存在异常，一是上游企业部分为非正常企业，部分不具备成品油等危化产品生产加工资质，二是购进油品的种类为原料油、非成品油石油制品原料油、航空煤油等，不能直接用于船舶发动机的成品油，三是进销发票品目配比异常，如果同企业所述以购进油品抵减运费，则该行为未按规定视同销售。
经检查，税务机关认定该公司取得价税合计1.15亿的进项油气发票为虚开，要求企业对抵扣的外购油品类进项发票应于进项税额转出补缴增值税1300万余元。
由于无法确定企业实控人，税务机关将该企业判定为走逃失联企业，并通过公告送达《税务处理决定书》，该公司登记法定代表人黄某在税务检查期间被判处有期徒刑一年六个月，另一涉案人员卓某因虚开增值税专用发票罪被判处有期徒刑十一年。
一、开票方被判定为走逃失联企业的，取得进项油气抵扣发票被认定为异常抵扣凭证，补缴增值税风险
根据《关于走逃（失联）企业开具增值税专用发票认定处理有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第76号）第一条、第二条规定，不履行税收义务并脱离税务机关监管企业为走逃失联企业，税务机关通过实地调查、电话查询等征管手段，仍对企业和企业相关人员查无下落的，或虽然可以联系到企业代理记账、报税人员等，但其并不知情也不能联系到企业实际控制人的，可以判定该企业为走逃（失联）企业。
走逃企业如为商贸企业，存在进销货物名称严重背离的；如为生产企业，无实际生产能力且无委托加工、生产耗能与销售情况严重不符的，则经营期间对应属期开具增值税专用发票列入异常扣税凭证。取得异常抵扣凭证的纳税人，如为A类企业，可以先行提出陈述申辩及证据资料配合调查，若为非A类纳税人，则先做进项转出，经税务机关核查交易真实性能够确认的，应允许企业继续抵扣。但实践中，取得发票被认定为异常抵扣凭证的，即便企业提交了陈述申辩资料能够证明交易真实性，也需要进项转出补缴增值税，不再加收滞纳金。
二、运输企业取得油气抵扣发票，无法证明自用的，不得抵扣进项税
根据国家税务总局公告2017年第30号第二条规定，物流企业以承运人身份与托运人签订合同，收取运费并承担承运人责任，委托实际承运人运输的，对其采购的进项油气符合以下条件的，准予抵扣进项税额：
一是自行采购，二是由实际承运人使用；三是要求使用在实际承运的业务中。税务机关对企业抵扣进项油气发票产生质疑的，一般要求企业提供包括但不限于以下材料：
1、企业与油、气供应商结算款项的银行流水清单；
2、与公司有合作关系的加油气、站的具体名称和地址；
3、逐笔提供实际承运人的订单日志、含有时间和地理位置信息的实时行驶轨迹数据、加油加气的网上交易日志和款项结算信息。
如企业不能逐笔提供上述资料，无法证明符合上述条件的，则税务机关会首先要求企业对抵扣油气发票对应进项税额转出，追缴增值税。
由于天然气价格更为低廉，近些年加气站的迅速普及、天然气货车技术的愈加成熟、柴油价格的一路走高，采用天然气燃料的货车低成本优势得以突显。在30号文规定中明确可以抵扣进项的为成品油，对天然气并不在正向列举的30号文件内。曾有网络货运平台企业进项抵扣发票中包含天然气发票，主管税务机关经询国家税务总局得到肯定答复，即比照成品油发票的抵扣规则，企业采购并交付使用的为天然气的，也可以抵扣进项。
三、物流企业不具备成品油经营资质，视同销售有障碍
（一）无法证明采购油气自用、油气抵运费，视同销售
从实践来看，物流企业的最大的成本支出是付给司机的运费，而司机运费中，尤其是远途货运，又有30%-40%是油气、过路过桥费的成本，物流公司购买加油卡交付司机抵运费，并将取得进项增值税专用发票抵扣进项税额是许多物流企业做法。
但在实际运输过程中，司机承运业务时油箱可能满箱、空箱、半箱，司机的加油数量、轨迹、时间完全与所承运业务匹配是不现实的，而加油、加气站只能打出加油明细，但不能进一步提供具体加油的车辆信息和司机信息。故一旦税务机关按照30号文要求企业提供进项油气抵扣使用明细、交易日志等信息，物流企业尤其是发展初期的货运平台企业往往无法提供。
一般而言，企业油耗总量占据支付运费的比例、取得油气发票占据进项增值税专用发票整体比例，符合油耗占据整体运输成本比例，企业经营无异常数据，则相对风险可控。
而网络货运平台企业相较于传统物流企业，与司机粘合度更低，涉及的司机、路线、运输地域更广，使用油卡抵运费的结算方式受到限制。网络货运平台企业以95-98折扣团购油气后，联合加油站将油卡销售至往来车辆，支付加油站一定费用，在车辆加油后取得增值税专用发票开具至平台抵扣。
这种情况下，加油站在收到加油卡资金后会通过各种方式再将资金“回笼”至物流企业。此时，税务机关将可能认定物流企业构成对团购油气的二次销售。
（二）物流企业不具备成品油经营资质，视同销售有障碍
进行成品油经营除了成品油经营许可证外，还有一个非常重要的证件是《危险化学品经营许可证》，因为成品油特指汽油、柴油、煤油，关系到国计民生甚至国家安全，属限制流通物。成品油的生产、销售、仓储、运输需要办理许可，领取成品油经营批准证书并经工商登记方可经营。对不符合法律规定的销售行为视同销售并征税，存在不合理。因此，如前引案例中，税务机关最终会选择以《增值税暂行条例》第九条，以取得不符合规定抵扣凭证，要求企业作进项税额转出并补缴增值税。
四、物流行业与石化行业虚开发票风险相互传导
物流企业由于源头服务提供方为个体承运司机，进项抵扣链条不畅，部分物流公司同构联系购买油气发票的方式降低开票成本，尤其是平台类企业，开票金额高，进项缺口大。我们代理的一个案件中，公诉机关指控，某网络货运平台企业一方面，通过补录单的形式，伪造轨迹为下游物流公司、建筑企业等运输服务需求大的企业开具增值税专用发票，为抵消销项开票带来的税负成本，该平台企业从其他省份以较低的价格购买油品类发票作进项抵扣。前引案例中，无船承运平台也是购进大量油品类发票进项抵扣，最终税务机关将该平台企业取得的发票定性为虚开增值税专用发票。
五、物流企业取得进项发票抵扣合规路径
（一）在税法框架内变通执行，行业惯例不能代替税法
许多创业者们在进攻市场时，首要想到的是商机、是时机，会忽略合规风险。而灰色地带的行业惯例之所以换了地方就可能发生风险，一方面跟当地经济环境、执法环境有关，更重要的是，创造了不规范行业惯例的先行者们早已在行业发展过程中逐步合规，企业一旦爆发税务风险，用行业惯例对抗刚性税法条文对企业来讲存在风险。
例如，至今仍有网络货运平台在公开资料或业务员的对接联系中，是允许补录线下单据至线上生成订单，并为运输企业真实发生的业务开具增值税专用发票，但同时也有平台企业因为如实代开陷入刑事责任风险；仍有相当一部分运输企业以对公账户支付司机的运费作为成本列支凭证，即白条入账，允许企业就企业所得税核定征收，但也有部分地方税务机关严格依照税法规定，在汇算清缴前未取得司机运输费用对应发票的，不得税前列支；就进项油气发票的抵扣方面，有部分地区税务机关无风险不入户，行业自发的控制在运输成本40%左右油耗占比的成本发票依然在作进项抵扣，但也有企业因为无法提供证据证明自用，而被税务机关要求补缴增值税。
故，我们提请企业关注，行业惯例不是遵循标准，要在税法规定框架内设置商业模式，并逐步规范且要有规范的动作，不要迷失在开票、取得进项发票的倒票泥潭中。
（二）进项油气抵扣要尽可能做到证据资料完善，能承担举证责任
对进项抵扣的油气，即便不能对应到每一单的实际运输业务上，至少也要能证明均为平台会员使用，或至少保证支付给司机的运费全部由会员在APP提现操作，辅助订单交易日志来印证实际承运业务的真实性，从而结合油耗占比的情况实现抵扣权益。
（三）即便不能证明自用，也应留存证据证明油气来源、去向
运输企业尤其是无车承运平台，税务机关在初步立案发现进项油气抵扣存在风险时，往往会认为平台企业无自有车辆，不应当产生如此多的油气发票进项，因此在风险疑点确立时，可能会将企业涉嫌虚开进项发票作为首要排查风险；其次为油气流向明确的非平台会员、非平台业务，应作为二次销售，分别确认进销项。最终证明方法是要求企业提供加油加气明细，证明抵扣符合要求。
即便企业不能提供证据证明油气用于平台会员实际承运的平台业务，也应当避免资金回流，并能与加油加气站联系取得油气实际消费明细，至少应排除虚开增值税专用发票风险。
